Sobre el registro contable de una factura en un
determinado contrato de arrendamiento operativo.
Según indica el consultante, la factura incluye unos
importes que corresponden al arrendamiento de un módulo de oficina, gastos
suplidos a cuenta del consumo eléctrico, regularización por dicho consumo
eléctrico, Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y retención al arrendador.
Respuesta
“… cualquier pago que pudiera
hacerse al contratar un derecho de arrendamiento calificado como operativo, se
tratará como un pago anticipado por el arrendamiento que se imputará a
resultados a lo largo del periodo de arrendamiento a medida que se reciban los
beneficios económicos del activo arrendado.
…el gasto por arrendamiento
debe reconocerse en función de la corriente real del servicio incurrido.
… la cantidad que
figura como gastos suplidos y la regularización (…) se
registrarán como gastos por naturaleza.
En cuanto al
IVA soportado deducible, para su registro podrá utilizar la cuenta 472. “Hacienda pública, IVA soportado”…
Por último, la retención que
se practica al arrendador se registrará con abono a la cuenta 4751. “Hacienda Pública, acreedora por retenciones
practicadas”.”
Análisis
La consulta versa sobre una factura
de alquiler de un módulo de oficina, en la que asimismo se facturan suplidos a
cuenta del consumo eléctrico, y posteriormente se regularizan los importes en
base a la electricidad efectivamente consumida por el arrendatario.
La respuesta parte de la base de
que en la factura de alquiler se incluyen suplidos en sentido estricto, es
decir, se parte el supuesto de que el arrendador paga el suministro eléctrico
en nombre y por cuenta del arrendatario, que es a quien corresponde el gasto.
Así entendido, los suplidos no
estarán sujetos a retención de IRPF ni formarán parte de la base imponible de
IVA repercutido. En este punto conviene hacer referencia a la doctrina de la
DGT y TEAC:
“Las
provisiones de fondos son pagos realizados a los profesionales para que éstos
en nombre del cliente satisfagan diversos gastos y suplidos. Por tanto, es
preciso distinguir entre los pagos realizados para satisfacer el servicio
prestado por el profesional (rendimientos de actividades profesionales), que se
encuentran sometidos a retención, y los pagos realizados para atender a gastos
que por cuenta del cliente satisfacen los profesionales (fondos y suplidos),
respecto de los cuales no existe obligación de retener (DGT 03/07/1997; TEAC 14/04/1999).
Los suplidos
no están sometidos a retención. Por otra parte, no es obligatorio la constancia
de la retención en las facturas emitidas por los profesionales, al no ser uno
de los requisitos exigidos en la normativa de facturas, aunque no exista
impedimento alguno para su consignación (DGT
18/06/1999; 06/08/2004). En sentido
contrario, exigiendo la constancia de la naturaleza del suplido y la cuantía
efectiva de los gastos mediante factura completa (TEAC 14/04/1999).”
Los suplidos no se incluyen en la
base imponible del IVA siempre que las sumas pagadas en nombre y por cuenta del
cliente lo sean en virtud de mandato expreso del mismo. El sujeto pasivo vendrá
obligado a justificar la cuantía efectiva de tales gastos y no podrá proceder a
la deducción del impuesto que eventualmente los hubiera gravado (artículo 78.3 LIVA).
Por tanto, en el caso que nos
ocupa, para considerarse suplidos en sentido estricto (no sujetos a IVA ni a
retención), la factura de electricidad debería estar a nombre del arrendatario,
siendo el arrendador un mero intermediario en el pago de la misma. El
arrendador no se deducirá el IVA de la factura de electricidad, no repercutirá
IVA por los suplidos facturados al arrendatario, y será éste quien se deduzca
el IVA de la factura de electricidad.
Sin embargo, puede ser más habitual
el caso en que el arrendador siga siendo titular del suministro eléctrico y
quien se hace cargo del pago del consumo eléctrico. Repercute dichas cantidades
al arrendatario, primero facturando una cantidad a cuenta y posteriormente
regularizando dicha cantidad en base al consumo eléctrico real. En estos casos
dicha refacturación de costes sí será objeto de retención y formará parte de la
base de IVA repercutido.
Ejemplos
Analicemos la contabilización de las
facturas en ambos supuestos a través de un ejemplo:
A.- Suplidos en sentido estricto:
La empresa
recibe una factura por los siguientes conceptos:
Alquiler
módulo oficina: 1.000
€
Suplidos
a cuenta de consumo eléctrico: 100 €
IVA
(21% s/ 1.000): 210 €
-
Retención (21% s/ 1.000):
(210 €)
Total a
pagar: 1.100
€
Registro de la factura en la
contabilidad del arrendatario:
1.000 (621) Alquileres
100 (480) Gastos anticipados
210 (472) IVA soportado a (410) Acreedores 1.100
(4751) HP
acreedora por retenciones practicadas 210
Posteriormente la empresa recibe otra
factura de alquiler, en la que se regulariza el coste del consumo eléctrico
(habiendo ascendido el consumo real a 80 €, se regularizan los 20 € restantes):
Alquiler
módulo oficina: 1.000
€
Regularización
consumo eléctrico: (20) €
IVA
(21% s/ 1.000): 210 €
-
Retención (21% s/ 1.000): (210 €)
Total a
pagar: 980 €
1.000 (621) Alquileres
210 (472) IVA soportado a (410) Acreedores 980
(4751) HP
acreedora por retenciones practicadas 210
(480) Gastos
anticipados 20
No debemos olvidar el registro de la
propia factura de electricidad, a nombre del arrendatario según las premisas
que hemos explicado:
66 (628) Electricidad
14 (472) IVA soportado a (480)
Gastos anticipados 80
B.-
Refacturación de coste de electricidad
En el
caso en que el arrendador sea titular del suministro eléctrico y lo refacture
al arrendatario, éste recibirá una factura por los siguientes conceptos:
Alquiler
módulo oficina: 1.000
€
A
cuenta de consumo eléctrico: 100 €
IVA
(21% s/ 1.100): 231 €
-
Retención (21% s/ 1.100): (231 €)
Total a
pagar: 1.100
€
Al no haber incurrido aún en ningún
consumo eléctrico, la cantidad a cuenta del mismo se registra como un gasto
anticipado:
1.000 (621) Alquileres
100 (480) Gastos anticipados
231 (472) IVA soportado a (410) Acreedores 1.100
(4751) HP
acreedora por retenciones practicadas 231
Nótese que el asiento sería el mismo
que en el caso anterior, variando los importes de IVA repercutido y retención
por las razones antedichas.
Posteriormente la empresa recibe otra
factura de alquiler, en la que se regulariza el coste del consumo eléctrico
(habiendo ascendido el consumo real a 80 €, se regularizan los 20 € restantes).
Alquiler
módulo oficina: 1.000
€
Consumo
eléctrico: 80 €
IVA
(21% s/ 980): 206 €
-
Retención (21% s/ 980): (206 €)
Total: 1.080 €
Pagado
a cuenta del consumo eléctrico: (100 €)
Total a
pagar: 980 €
En este momento se procede a
regularizar el importe contabilizado anteriormente por los gastos anticipados:
1.000 (621) Alquileres
80 (628) Electricidad
206 (472) IVA soportado a (410) Acreedores 980
(4751) HP
acreedora por retenciones practicadas 206
(480) Gastos
anticipados 100
